中美企业税务筹划对比

税收制度是指国家(政府)以法律或法规的形式确定的各种课税方法的总称。它属于上层建筑范畴,是政府税务机关向纳税人征税的法律依据,也是纳税人履行纳税义务的法律规范。从一般意义上说,税收制度是由税收主体、税收客体、税率和违章处置等要素构成的。 中美作为全球最大的两个经济体,在社会制度、经济发展道路、税收制度方面都有着很大差异。尤其是税收制度方面的差别更为明显,税负高低也各不相同。通过分析、比较两国之间的差异,可以使我们更加深刻地了解两国税收制度的不同特点,以及各自的利弊,认真学习他人的优点,取长补短,进一步完善我国的税收制度。 美国税收制度迄今已经历了200多年的发展历程,被认为是世界上最完备的税收体系,但在美国也有另一种声音,他们认为本国税收体制具有“过于复杂、税收负担过重、缺乏对经济的刺激作用、有失公平”等弊端。 因此,许多美国财税专家及学者正在朝着简化税制、推行增值税的方向做深入的探索,以求建立一个更科学、合理的税制。 下面笔者就从以下五个方面来具体分析、比较一下中美税收体制,看看存在哪些差异: 一、税制结构不同 美国的税收体系分为联邦、州、地方三个独立层级,对各层级的议会和选民负责,不存在上下级关系。中国于1994年建立了“分税制”的财政管理体制,虽然按照中央和地方划分了税种和收入,但实际上税权仍高度集中,税收立法权统一归于中央。 美国是一个以直接税为主体的国家,直接税主要面向个人征收,调节收入分配的功能更为突出。中国则以间接税为主,有利于筹集财政收入,主要由企业纳税,“顺周期”特征显著。 在美国2020财政年度中,直接税占比为其中个人所得税和社保税是主要来源,在美国税收总收入中分别占比为和联邦政府以个人所得税和社保税为主,州政府以个人所得税和销售税为主,地方政府以包括房地产在内的财产税为主。

联邦一级的个人所得税收入占联邦财政收入的36%,社会保险占比为31%,公司所得税占比为8%,消费税、关税、遗产税、赠与税和其他各项税收占财政收入的比例为7%。 2020年,中国约90%的税收以企业为征收对象,包括增值税占比、企业所得税、消费税等。而个税由于覆盖的人群较少,并且在基本扣除额持续提高的情况下,个税占比仅为从税收结构上看,中美两国的税种设置不同。美国没有增值税,而增值税则是中国的主要税种。社保在美国是以税的形式征收,在中国是以费用的形式收取,目前正在逐步改为由税务部门统一征收。 二、税负不同 税负,是指因国家征税而造成的一种经济负担。税负是国家税收对社会经济发生影响的结果,是国家税收所反映的经济分配关系的一个表现方面,也称为税收负担率,是应交税费与主营收入的比率。 从中美两国税负情况的对比来看,存在较大差别;中国企业缴纳的各种税占税收总额度90%,个人缴纳的各种税仅占税收总额度美国企业纳税额占全部税收总额度25%,而个人纳税在税收总额中的占比为75%。 中国企业所得税采取单一比例税率,税率为25%,一次性征收。而美国企业所得税是联邦、州和地方政府重复征收,而且对企业所得分红和企业留存部分再按15%的税率征收一次,这样算下来,美国的企业所得税要征收4次,最高税率达70%。 中国虽然没有设置社保税,但中国企业缴纳的养老保险金和失业保险金,实际上相当于美国的社保税。中国企业缴纳的养老保险金和失业保险金的比例为工资额的22%左右,美国企业缴纳的社保税为工资额的 src="https://pics4.baidu.com/feed/cefc1e178a82b901e31c0cc36b87e17d3812efa6.jpeg@f_auto?token=c0a45a40b837e553855aab3841991e1f"/>

中国企业缴纳的医疗保险金为工资额的10%左右,美国企业仅为美国为老年医保,覆盖面窄)。此外,中国企业还承担了其余“4金”,占工资总额的40%左右。而美国企业没有住房公积金,为员工承担的各类保险加起来还不到工资总额的8%。 今年3月,美国财长耶伦表示,美国的企业税与其他发达国家相比过低,未来可能会通过加税的方式,来支持拜登政府的10年长期投资计划。3月30日,美国媒体详细披露了拜登的加税计划。 该计划包括:将企业所得税税率从目前的21%大幅提升至28%,并且将收入超过40万美元高收入人群的最高个人所得税税率,恢复至特朗普减税之前的水平如果这项加税计划得以实施,未来10年,将可以为美国政府增加接近1万亿美元的财政收入。 美国整体的税收负担率一直在16%-20%之间,2016年特朗普实施减税政策后,下降至中国人均收入虽然低于美国,但整体的税收负担率从2008年起就已经超过了美国。目前我国的整体税负为从个人收入所得税税率的对比中可以看出,美国个人所得税的征收标准是高于中国的,尤其是中低收入人群的税收负担要远高于中国。中国最低收入人群的个人所得税税率为3%,而美国这部分人群的个人所得税税率为10%。 总之,从国家整体税收负担的情况来看,中国已经超过了美国的税负水平,也就是说,我国国民收入中用来交税的部分超过了美国。 三、个税设置、税率以及计算方法上存在较大差异 所得税的设置不同 美国为综合所得税;中国为分类所得税。美国个人所得税的征收,一般以家庭为单位,纳税人全年的各种形式的收入都必须纳入税基。中国则是根据不同来源,配以适用税率来计算其所得税。

税率结构不同 美国个人所得税实行统一的6级超额累进税率。对纳税申报者按照单身、已婚夫妇、户主、鳏夫或寡妇等4类划分,每一种身份都有其适用税率表,并依据一定指数,每年对税率表进行调整。 中国个人所得税实行超额累进税率和比例税率。工资、薪金所得超额累进税率为7级;个体工商户生产经营所得和企事业单位适用5级超额累进税率;劳务报酬适用3级超额累进税率。 计算方法不同 美国个人所得税应纳税额的计算,是对纳税者的年度纯收益的计算,是对纳税者的年度纯收益进行统一征税,税基较宽,涉及到费用扣除项目种类较多,在初算税负的基础上,还可以进行一定抵免扣除。 中国个人所得税应纳税额,分为4种情形采取不同的计算方法,而且在纳税时间上,选择按月或按年对应纳税所得额,纳税形式多样,针对性强。在计算方法上,引入了速算扣除数来简化应纳税额的计算。 中国中等收入群体90%以上的收入由工资薪金组成,而这部分收入已经全部被纳入了税收体系,而很多高收入群体的收入都来源于其他渠道,或各种隐性收入,而这部分收入按照当前中国的税收体制,是无法将其纳入其中的。 这一现状所导致的结果就是,中国的个人所得税起不到调节收入分配的作用,国家一直强调的共同富裕目标也难以实现。

由此可见,税收制度改革的当务之急,是应该尽快地完善个人收入所得税制度,适当降低对中等收入群体的个税征收,将高收入群体的各种非法避税渠道和避税行为,全部纳入到税收体制之中,只有这样,才能真正发挥出税收作为杠杆对国民收入的调节作用。 四、企业所得税差别较大 美国2019年公布了税法改革方案,名为“减税与就业法案”,对企业与家庭实施减免税款,鼓励企业带回留存在海外的收入,阻止就业与企业外流。这一税收法案的实行可以达到两个目的,一方面,推动企业税负水平的大幅降低,减轻企业负担,将企业所得税税率由35%降为15%。 另一方面,进一步减轻个人税收负担,简化了个人所得税税率档次,降低了最高档税率,即由原来的10%、15%、25%、28%、33%和简化为10%、25%和35%,此举取消了最低限税额、全球课税收制和净投资所得额,提高了个人所得税免征额,降低了中产阶级的税负水平。 与美国企业相比,中国企业的税负明显偏重。曹德旺曾指出,自己之所以要投资10亿美元在美国建厂,之前已经对中美两国在土地、能源、劳动力成本等方面进行过比较,他特别提到,中国制造业的综合税负比美国高35%,并认为这是导致中国制造业踟蹰不前的原因之一。 中国企业除了正常的纳税之外,还要承担许多其他收费,如行政收费、基金、社保等各种收费,这无疑加大了企业的经营成本,造成了企业整体经营负担过重。

中国非税收入占比大幅超过美国 财政收入包括税收收入和非税收入两部分,在非税收入方面中国占比远超美国。美国的非税收入主要包括公共设施使用者收费,机场和公园收费、行政性收费、捐赠、政府所有的企业和公共财产收入。 中国的非税收入包括专项收入、行政事业性收费、罚没收入和其他收入。由于收费行为难以约束,存在收费主体多元化的现象。美国联邦非税收入在其财政收入中的占比为5%,而中国2018年的非税收入在财政收入中的占比为结语 税收的本质是“取之于民、用之于民、造福于民”。 通过中美两国税收制度的对比,可以看出,中国税收体制中存在的最大的弊端,一是企业税负过重;二是个人所得税税制仍存在许多不合理之处,这就使得税收的收入分配调节功能难以发挥出来,而国家以消费拉动经济,促进中国经济经济实现双循环的目标也缺乏内需动力。 笔者认为,下一步应该加快税收体制改革,一是要减少一些不必要的行政费用,降低企业负担;二是要深化个税改革,扩大征税群体,尤其是要加大对高收入群体隐形收入的征收覆盖面,同时继续提高中等收入群体的税收抵扣,使税收制度真正起到调节纳税人之间利益分配的杠杆作用。

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解析:

在经济发达国家中，个人所得税在税收中处于举足轻重的地位，如美国个人所得税和社会保障税占税收总收入的比重达70％以上。随着经济发展和个人收入的增长，我国的个人所得税收入快速增长。由于个人所得税税负的轻重直接关系到纳税人及家庭的净收入，因此，个人所得税已成为税收筹划关注的重点。

个人所得税的筹划，应考虑个人所得税征免税范围的宽窄。不同国家对个人所得税的征免税规定不同。在此将美国同中国进行比较（见下表）。

美国采取单列举法，除税法明确不予征税的以外，一切收入都得征税。我国采取双列举法，既列举征税项目，又列举免税项目。从表中可以看出中国的征税范围比美国小、而免税范围却比美国大。从征税范围看，美国的覆盖面几乎是无限的，中国却是列举的；从免税范围看，中国作为工资构成的形形 *** 的补贴等隐形收入，实际中往往难以征税，缩小了税基和征税面。加上未开征遗产税、社会保障税，个人缴税范围明显比美国小得多。美国著名的“纳税人塞萨里列要求退税案”，就是很典型的例证。案中当事人发现几年前购买的钢琴中藏有4400美元现金，当年作为额外收入缴了税。后又觉得不该纳税，要求税务当局退税，官司打到了地区法院。法院根据《美国税收法典》总收入包罗万象的广泛含义，认为“被发现的财物”，除非税法明文写明不该征税，应属于应税所得范围。美国个人所得税征税范围之广可见一斑。

对会计收益与应税收益差异原因对比会计收益是指根据财务会计准则的规定，通过财务会计的程序确认的、在扣减当期所得税费用之前的收益；应税收益是根据国家税法及其实施细则的规定计算确定的收益。显然，会计收益的计算过程严格地受财务报告须采用的会计程序和方法的限制；而应税收益的计算则受国家税法的约束。对于它们两者产生的具体原因，中国将差异分为永久性差异和时间性差异。美国 Nikolail和Bazley合著的《中级会计》把会计收益和应税收益差异的原因分为5种：即永久性差异、暂时性差异、营业亏损抵回与抵后、税收减免及期间所得税分配。但美国注册会计师协会下设的会计原则委员会于1967年公布的第11号意见书——“所得税会计”，把由于会计准则和税收法规的不同而造成的会计收益与应税收益之间发生的、在以后能转回的差异，称为“时间性差异”。美国财务会计标准委员会于1987年公布的替代第11号意见书的《FASB说明书第96号——所得税会计》，则把“时间性差异”这个词扩展为“暂时性差异”。综上所述，可以看出，两国对会计收益和应税收益差异原因的分析实质上是一致的，只是论述的详略程度和表达方式不同而已，都认为永久性差异和时间性差异（或暂时性差异）是造成会计收益与应税收益存在差异的两大基本原因。2． 关于永久性差异和时间性差异（或暂时性差异）内容的对比尽管中国在1993年7月1日实施新的《企业会计准则》以及1994年1月1日起施行《企业所得税会计处理的暂行规定》使中国所得税会计处理开始与国际会计惯例“接轨”，但目前还不规范，且中国与美国所得税会计处理的规定有一定的差别，因此，永久性差异、时间性差异（或暂时性差异）所包含的内容也不尽相同，下面分别予以论述：1）．永久性差异的对比永久性差异是指由于企业一定时期的应纳税所得与税前会计利润因计算口径不同而产生的差异，这种差异在本期发生后，不能在以后各会计期间转回。美国把永久性差异分为三种基本类型：有些收入在财务报告上确认为收入，但不要求纳税。如市政债券利息、公司因投保职工死亡而取得的人寿保险所得。有些费用在财务报告上确认为费用，但税法则不允许扣除。如商誉的摊销、高级职员的人寿保险费。有些项目税法规定允许扣除，但按一般公认会计原则不能确认为费用。如超成本折耗的百分比折耗、特殊股息扣减。中国对永久性差异包含的内容没有分类列示，而是在税法中逐项列示，但笔者认为，若要对中国永久性差异进行分类列示，分为项目差异和标准差异两种情况是比较合适的。项目差异。项目差异是由于会计准则和税法两者对收入、费用的确认不一致造成的，一方确认而另一方不予确认。具体可以细分为四种情况：一是会计上确认为收入，但不要求纳税。如购买国库券和公债利息所得。二是会计上不确认为收入，但税法要求纳税。中国对某些视同销售的规定即属此类，如将自产、委托加工或购买的货物用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者等。三是会计上确认为费用，但税法上不允许扣除。如违法经营的罚款和被没收财物的损失；各项税收的滞纳金、罚金和罚款，各种非救济、公益性捐赠和赞助支出等。四是会计上不确认为费用，但税法允许扣除。标准差异。标准差异是指会计准则和税法两者对费用都允许扣除，但税法对其扣除有限额规定，超过限额部分应予纳税。一是利息支出。会计制度规定应据实列支，税法规定向非金融机构借款的利息支出高于按照向金融机构同类、同期贷款利率计算的数额的超额部分，要作为计税利润。二是工资支出。会计制度要求工资、奖金据实进入成本，但税法规定由各省、自治区、直辖市人民政府制定计税工资标准，企业实发数超过计税标准的部分要缴纳所得税。三是职工工会经费、福利费和教育经费支出。会计制度规定企业应按职工实发工资计提，而税法只允许按计税工资标准总额计提“三费”。四是业务招待费支出。财务制度虽规定应控制在规定比例范围内开支，但超过部分仍据实列支，但纳税时超额部分要作为计税利润调整。五是公益、救济性捐赠支出。会计制度规定此项支出应据实列支，但税法规定公益、救济性捐赠支出超过年度利润总额12% 以外的部分要计算纳税。2）．时间性差异（或暂时性差异）的对比美国《FASB说明书第96号》列出了所有当期存在的暂时性差异，并把它们分为九类，其中前四类是关于财务会计所得和纳税所得的差额，后五类是与直接调整资产或负债时产生的暂时性差额相关。中国长期以来，为了既方便税务部门计征所得税，又便于企业计缴所得税，立法机构制定税法时，尽量使应税收益同税前会计收益保持一致，与此相适应，财政部在制定财务会计制度时，力求与税法现行的规定接轨。由此决定了在中国时间性差异项目的出现是不多见的，即使有出现时间性差异的会计项目，也有很多限制条件，如折旧问题，所得税法要求对固定资产折旧一般采用直线法（年限平均法），企业如需采用加速折旧法而经税务机关批准后，可以采用双倍余额递减法或年数总和法。但是，财务会计和税收作为两个不同的经济领域，其实施主体、所持立场以及工作目标都存在差别，如果我们硬把两者糅合在一起，不利于财务会计为社会有关方面提供有用的决策信息，也不利于实现税收对国民经济发展的宏观调控。因此，中国的税法和财务制度必须保持其独立性，美国在这方面走在了前头，它的经验值得我们借鉴学习。3）．对永久性差异、时间性差异会计处理规定的对比对于永久性差异，采用应付税款法。而对于时间性差异（或暂时性差异），美国学者对下面几个问题一直存在着争议，第一，究竟公司应不应该对暂时性差异进行跨期分配？第二，如果要进行所得税跨期分配，那么，是所有暂时性差异进行综合分配还是对某些暂时性差异进行部分分配？第三，如果要进行所得税分配，那么，应选债务法还是选用递延法？针对这些问题，美国财务会计标准委员会进行了详细调查研究，最后在《FASB说明书第96号》中明确规定了所得税会计处理的现行一般公认会计原则。即要求公司以“综合基础”采用“债务法”对暂时性差异进行“所得税跨期分配”。中国《企业所得税会计处理暂行规定》中明确提出：对于永久性差异，应采用应付税款法；对于时间性差异，可以采用“应付税款法”或“纳税影响会计法”，但出于稳妥的考虑，对于应用纳税影响法（递延法和债务法）限定了约束条件：当会计收益小于应税收益时，只有在以后时间性差异转回的时期内有足够的应税所得予以转销的企业，才能够采用纳税影响会计法，否则只能采用应付税款法进行会计处理。与美国规定相比，中国的会计处理方法不是很规范，但由于中国当前财务会计与税法规定差别不是很大，时间性差异出现的不多，按中国现行的规定基本上还能适应中国的现状，但如果随着中国税法与会计准则的不断完善，经济的不断发展，美国的做法应是我们的目标，但并不是要原样照搬，应有鉴别地吸收。 美国《国内税务法规》准许公司将特定年度的经营净损失向前追溯3年或向后结转 15年，即“营业亏损抵回”和“营业亏损抵后”。所谓营业亏损抵回是指公司用当年发生的亏损去抵销以前年度报告的应税收益，它应在亏损期间予以确认，会计处理为：借记“应收所得税退还款”，贷记“营业亏损抵回所得税利益”，并应在资产负债表上列为一项资产（短期应收款），在损益表上反映为营业亏损的减少；所谓营业亏损抵后是指公司用当年发生的亏损额去抵销以后年度的应税收益，它也应在亏损期间予以确认，其会计处理为：借记“所得税”，贷记“应交税金——应交所得税”，贷记“营业亏损抵后所得税利益”。在资产负债表上列报为递延所得税负债的减少，在损益表上反映为营业亏损的减少。这两者都将给公司带来所得税上的好处。中国税法规定，纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过5年，5年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补期计算。在发生亏损的年度，会计处理为：借记“利润分配——未分配利润”，贷记“本年利润”，在弥补时，不用作会计账务处理，仅进行计算调整。从两者比较可见，中国与美国税法的有关规定存在以下区别：1．中国现只有营业亏损抵后的规定，而没有营业亏损抵回的规定；2．抵补数额和连续抵补年限少 中国还没有独立的所得税会计处理标准会计与财务及税务等法规搅在一起的现象至今还没有重要改观，如在企业有关财务法规中，关于固定资产折旧年限的规定，业务招待的开支标准，利润分配程序中的 “被没收的财产损失、支付各项税收的滞纳金和罚款”等，其实不是会计问题，而是税法应规范的问题。另外，长期股权投资采用权益法核算时，企业所得税是只对实际收到的股利计征，还是按股权投资比例计算的实际投资收益计征，所得税法也未作出明确规定。因此可以看出，把两者糅合在一起，不利于财务会计为社会有关方面提供有用的决策信息，也不利于实现税收对国民经济发展的宏观调控。 中国在制度法规上存在的问题完备的会计准则和会计制度可以保证财务会计为税收提供可靠、及时的会计信息，为所得税会计实施打下良好的基础，而健全完善的税收法规能使得所得税会计有法可依。然而目前中国具体会计准则少，实施范围有限。税法与财务会计法规体系还没有完全独立，所得税法比较简单，刚性不强，不能自成一体。这些都不利于财务会计与所得税会计的分离与发展。中国在计税差异的认识上不符合国际惯例的要求　中国将会计收益与应税收益之间的差异分为永久性差异和时间性差异；而美国将该差异分为永久性差异和暂时性差异，暂时性差异是指一项资产或一项负债的税基和其在资产负债表中帐面金额之间的差额。如果在资产负债表中资产的帐面价值比资产的计税基础高，就是递延所得税负债；反之，是递延所得税资产。所有的时间性差异都是暂时性差异，但有些暂时性差异则不是时间性差异。《国际会计准则第12号——所得税》中同样描述了除时间性差异而由其他原因使计税基础和帐面价值不同而产生的差异。与美国相比中国的所得税会计处理还不是很规范　根据中国《企业会计制度》规定，应付税款法、递延法和损益表债务法均可使用，目前大多数企实际选用的是应付税款法，中国《企业所得税会计处理暂行规定》中又明确提出：对于永久性差异，应采用应付税款法；对于时间性差异，可以采用“应付税款法”或“纳税影响会计法”，但出于稳妥的考虑，对于应用纳税影响法（递延法和债务法）限定了约束条件：当会计收益小于应税收益时，只有在以后时间性差异转回的时期内有足够的应税所得予以转销的企业，才能够采用纳税影响会计法，否则只能采用应付税款法进行会计处理。另外，无论是现行的《企业会计制度》、《企业所得税会计处理暂行规定》都没有规定资产负债表债务法的使用，而资产负债表债务法恰恰是《国际会计准则第12号——所得税》中唯一允许采用的所得税会计方法，同时，《国际会计准则第12号——所得税》中禁止使用递延法。由于应付税款法不符合收入费用的配比原则，国际会计准则委员会、美国财务会计准则委员会等一些准则制定机构也早在20世纪60年代就取消了该法。目前中国的所得税人员和税务工作现状有一定缺陷　财务会计与所得税会计分离，客观上增加税款计算、纳税申报和税收征管的难度和工作量。目前，中国会计人员素质普遍不高，再加上会计操作手段相对落后，难以适应所得税会计独立后的会计工作需要。虽然新税制中规定了纳税代理制度，但由于中国税务中介机构和注册会计师数量严重不足，纳税代理制度要在实际工作中推行，尚须时日。税收稽管工作也需很大的改进。