两税比对差异怎么找

房地产企业的土地增值税和所得税的区别 根据《国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知》（国税发[2009]31 号）和《国家税务总局关于印发土地增值税清算管理规程的通知》（国税发[2009]91号）的规定，对房地产开发企业征收的企业所得税和土地增值税在扣除项目方面有如下的异同。

1）两者的相同点

企业所得税和土地增值税两个税种都是以所得额（增值额）为计税依据。房地产企业的企业所得税每年均按开发产品销售收入（或完工前销售收入）减扣除项目后的应纳税所得额征税。土地增值税按收入减扣除项目后的增值额征税。

2）两者的不同点

⑴土地价款列支项目不同。土地增值税将取得土地使用权所支付的金额单列一项，而企业所得税则计入开发产品计税成本支出的“土地征用费及拆迁补偿费”中。

⑵房地产开发费用准予扣除形式不同。房地产开发企业在计算其企业所得税应纳税所得额的扣除项目时，主要包括成本、费用、税金、损失和其他支出等内容。而土地增值税扣除项目则包括取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金和加计 20%的扣除等内容。

在土地增值税扣除项目中，与企业所得税不同的地方，表现在房地产开发费用（管理费用、销售费用、财务费用）上，它不是按实际发生数额扣除，而是按一定比例计算扣除（10%以内）。加计扣除部分，也不是按实际发生的成本费用，而是按土地成本和开发成本合计数的20%计算扣除。

在企业所得税的计税成本中，可以按照税法规定计算预提部分费用。国税发[2009]31 号文件第三十二条规定，除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应是实际发生的成本，即：（一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的 10%.（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。（三）应向 *** 上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

⑶地价款分摊方法不同。在企业所得税的计税成本中，国税发[2009]31 号文件第三十条规定，企业下列成本应按以下方法进行分配。土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意。土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。

在土地增值税扣除项目中，按照《土地增值税暂行条例》及其实施细则有关规定，纳税人取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用及土地征用和拆迁补偿费，如果土地是分期分批开发的，就按占地面积法进行分配，确定每个项目的土地扣除项目金额；对同一项目中，既有普通标准住宅，又有非普通标准住宅的，应当按建筑面积法分摊扣除项目，分别核算增值额。

⑷借款利息扣除不同。在企业所得税汇算中，计算借款利息时，分为资本化和费用化两种处理方式，即企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。

而土地增值税清算中，利息支出只能单独计算扣除，企业要将计入成本中的利息费用从成本中剔除，与计入财务费用中的利息费用合并计算扣除。利息费用符合一定条件的，可以选择据实扣除；不符合条件的，也可以选择计算扣除。对此可详见下节：利息支出的分摊及扣除问题。

⑸扣除项目对合法凭据的要求不同。在企业所得税汇算中，国税发[2009]31 号文件第三十四条规定，企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。

而土地增值税清算中，国税发[2009]91 号文件第二十一条规定，在土地增值税清算中，计算扣除项目金额时，其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的不得扣除。

⑹项目成本核算方法不同。在企业所得税汇算中，国税发[2009]31 号文件第二十九条规定，企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的单位成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象。

而在土地增值税清算时，国税发[2009]91 号文件第十七条规定，房地产开发项目应以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于分期开发的项目，应以分期项目为单位清算；对不同类型房地产应分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。

土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入减除法定扣除项目金额后的增值额为计税依据向国家缴纳的一种税赋，不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。纳税人为转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权、并取得收入的单位和个人。课税对象是指有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得的增值额。

土地价格增值额是指转让房地产取得的收入减除规定的房地产开发成本、费用等支出后的余额。土地增值税实行四级超率累进税率。土地增值税实际上就是反房地产暴利税，是指房地产经营企业等单位和个人，有偿转让国有土地使用权以及在房屋销售过程中获得的收入，扣除开发成本等支出后的增值部分，要按一定比例向国家缴纳的一种税费。

当前中国的土地增值税实行四级超率累进税率，对土地增值率高的多征，增值率低的少征，无增值的不征，例如增值额大于20%未超过50%的部分，税率为30%，增值额超过200%的部分，则要按60%的税率进行征税。据专家测算，房地产项目毛利率只要达到34.63%以上，都需缴纳土地增值税。

（1）以转让房地产的增值额为计税依据。

土地增值税的增值额是以征税对象的全部销售收入额扣除与其相关的成本、费用、税金及其他项目金额后的余额，与增值税的增值额有所不同。

（2）征税面比较广。

凡在我国境内转让房地产并取得收入的单位和个人，除税法规定免税的外，均应依照土地增值税条例规定缴纳土地增值税。换言之，凡发生应税行为的单位和个人，不论其经济性质，也不分内、外资企业或中、外籍人员，无论专营或兼营房地产业务，均有缴纳增值税的义务。

（3）实行超率累进税率。

土地增值税的税率是以转让房地产增值率的高低为依据来确认，按照累进原则设计，实行分级计税，增值率高的，税率高，多纳税；增值率低的，税率低，少纳税。

（4）实行按次征收。

土地增值税在房地产发生转让的环节，实行按次征收，每发生一次转让行为，就应根据每次取得的增值额征一次税。

房地产企业所得税减去土地增值税吗 根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的相关规定，现就房地产开发企业（以下简称“企业”）由于土地增值税清算，导致多缴企业所得税的退税问题公告如下： 一、企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损且有其他后续开发项目的，该亏损应按照税法规定向以后年度结转，用以后年度所得弥补。后续开发项目，是指正在开发以及中标的项目。 二、企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损，且没有后续开发项目的，可以按照以下方法，计算出该项目由于土地增值税原因导致的项目开发各年度多缴企业所得税税款，并申请退税： （一）该项目缴纳的土地增值税总额，应按照该项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例，在项目开发各年度进行分摊，具体按以下公式计算：各年度应分摊的土地增值税=土地增值税总额×（项目年度销售收入÷整个项目销售收入总额） 本公告所称销售收入包括视同销售房地产的收入，但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额20%的普通标准住宅的销售收入。 （二）该项目开发各年度应分摊的土地增值税减去该年度已经在企业所得税税前扣除的土地增值税后，余额属于当年应补充扣除的土地增值税；企业应调整当年度的应纳税所得额，并按规定计算当年度应退的企业所得税税款；当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的，应作为亏损向以后年度结转，并调整以后年度的应纳税所得额。 （三）按照上述方法进行土地增值税分摊调整后，导致相应年度应纳税所得额出现正数的，应按规定计算缴纳企业所得税。 （四）企业按上述方法计算的累计退税额，不得超过其在该项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得税；超过部分作为项目清算年度产生的亏损，向以后年度结转。 三、企业在申请退税时，应向主管税务机关提供书面材料说明应退企业所得税款的计算过程，包括该项目缴纳的土地增值税总额、项目销售收入总额、项目年度销售收入额、各年度应分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税、各年度的适用税率，以及是否存在后续开发项目等情况。 四、本公告自发布之日起施行。本公告发布之日前，企业凡已经对土地增值税进行清算且没有后续开发项目的，在本公告发布后仍存在尚未弥补的因土地增值税清算导致的亏损，按照本公告第二条规定的方法计算多缴企业所得税税款，并申请退税。

房地产企业所得税`土地增值税汇算清缴问题 如果是定率征收企业所得税，后续开发成本与企业所得税无关，不能税前扣除的。 土地增值税清算的条件比较多：比如：1.项目已建成2、业主已入住3、已经销售85%以上4、项目已验收等很多。你看一下总局的规定吧。

山西省房地产企业土地增值税，所得税预征率是多少 纳税人销售或者进口货物，除以下第二项、第三项规定外，税率为17%。 纳税人销售或者进口下列货物，税率为13%：、自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品、图书、报纸、杂志、饲料、化肥、农药、农机、农膜、农业产品、以及国务院规定的其他货物。 纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。 纳税人提供加工、修理、修配劳务税率为17%。纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。

房地产企业的土地增值税税应如何缴纳？ 1.纳税人 土地增值税的纳税人包括以出售或者其他方式有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的各类企业、单位、个体经营者和其他个人。 2.计税依据和税率 土地增值税以纳税人转让房地产取得的增值额为计税依据。增值额为纳税人转让房地产取得的收入减除规定扣除项目金额以后的余额，实行四级超率累进税率，税率表如下： 土地增值税税率表 级数计 税 依 据税 率1增值额未超过扣除项目金额50%的部分 30%2增值额超过扣除项目金额50%、未超过100%的部分40%3增值额超过扣除项目金额100%、未超过200%的部分50%4增值额超过扣除项目金额200%的部分60%3.计税方法 在计算土地增值税的应纳税额时，先用纳税人取得的房地产转让收入减除有关各项扣除项目金额，计算得出增值额。再按照增值额超过扣除项目金额的比例，分别确定增值额中各个部分的适用税率，依此计算各部分增值额的应纳土地增值税税额。各部分增值额应纳土地增值税税额之和，即为纳税人应纳的全部土地增值税税额。应纳税额计算公式： 应纳税额=∑（增值额×适用税率） 4.主要免税规定 建造普通标准住宅出售，增值额未超过各项规定扣除项目金额20%的；因城市实施规划、国家建设需要依法征用、收回的房地产，可以免税。

请问，房地产企业企业所得税和土地增值税都要交吗，二者是否重复收税?谢谢 都是需要的，没有重复。 所得税是国家用税收杠杆调节收入的措施。 土地增值税是价外税，一种流转税，是国家控制流转环节的税收措施。 站在国家角度上两者有不同职能，所以国家要求两税都交。

非房地产企业要缴纳土地增值税吗 根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定：“第二条 转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。”根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》规定：“第十六条 纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入,由于涉及成本确定或其他原因,而无法据以计算土地增值税的,可以预征土地增值税,待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算,多退少补。具体办法由各省、自治区直辖市地方税务局根据当地情况制定。”根据《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）规定：“三、关于土地增值税的预征和清算问题各地要进一步完善土地增值税预征办法，根据本地区房地产业增值水平和市场发展情况，区别普通住房、非普通住房和商用房等不同类型，科学合理地确定预征率，并适时调整。工程项目竣工结算后，应及时进行清算，多退少补。对未按预征规定期限预缴税款的，应根据《税收征管法》及其实施细则的有关规定，从限定的缴纳税款期限届满的次日起，加收滞纳金。对已竣工验收的房地产项目，凡转让的房地产的建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上的，税务机关可以要求纳税人按照转让房地产的收入与扣除项目金额配比的原则，对已转让的房地产进行土地增值税的清算。具体清算办法由各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局规定。”根据上述规定，在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算,多退少补。具体办法由各省、自治区直辖市地方税务局根据当地情况制定。因此，非房地产开发企业，在项目全部竣工结算前转让房地产，按规定预征了土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后是要进行清算的。

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（1993年138号）第二条 转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。 综上所述，土地增值税并未限定只有房地产企业需要缴纳土地增值税。

非房地产企业如果发生了符合土地增值税纳税范围的房产转让、土地使用权转让，就要依法缴纳土地增值税。

广东省的话，无论是个人还是企业， 出售非居住用房 （商铺、写字楼、车位等），都要缴纳土地增值税的。

两税法:唐朝中后期，为解决财政危机，于780年采纳宰相杨炎的建议，实行两税法，每户按土地和财产的多少，一年分夏秋两次收税。

它是中国封建社会经济关系变化的产物，标志着以人丁为主的课税标准开始改变。

在中国古代社会，赋税制度随着土地产权形态的变迁而亦步亦趋演变。唐中叶以后，随着均田制的崩溃，土地产权私有化发展到一个新的历史阶段。建立在以授田制为基础上的土地产权国有制的瓦解，意味着在国有土地上耕种的均田农民无力交纳按丁、按口征收的租庸调。于是随着土地产权的这一变化，按丁按口征收的赋税大为减少，按土地、财产数量征收的赋税在全部课税中所占的比重逐步上升。唐中期杨炎倡行的“两税法”的实施，是中国古代社会赋税制度史上的历史界标。它所反映的不仅是赋税制度的变化，更是唐中期以后土地产权的演进决定赋税制度的变迁这一本质。

随着社会经济的发展，宋代生产资源方面的产权私有化有如春雨润物，不露声色但却持续不断地渗透到各个领域，产权私有已是大势所趋。特别是在商品经济日趋发展的情况下，土地作为最重要的生产资源，能够不受限制地进入市场，成为商品而进行自由买卖，日益显示出其作为能不断增值的商品的价值，也进一步激发了人们追求自身利益最大化的欲望，产权私有化也越来越不受任何限制地膨胀起来。其结果，在宋代“田制不立”、“不抑兼并”的态势下，可资利用的生产资源已大部分为私人所拥有。根据制度变迁理论，各项制度安排是紧密匹配的，当邻域的某项制度安排由于某种原因改变之后，其他相关制度安排都需要重新调整。因此，在唐宋产权制度变迁的新形势下，政府的经济制度和政策也随之而发生变迁。从宋代的经济制度和经济政策来看，随着商品经济的广泛深入，产权私有化程度在市场经济的运行中不断加深，宋代赋税制度的制定和实施也随着产权形态的变化而呈现出新的特点。其表现是在承认产权私有的基础上，国家的各项赋税日益以私有产权拥有的数量来确定税额的多少。宋政府制定经济制度政策的目的和原则，越来越偏重于与私有产权者共同分割产权的收益权。这是宋代赋税制度变迁的时代背景。

宋代赋税的制度变迁，主要表现在以下几个方面。

第一，宋代的赋税，大致上以土地产品的间接分配为主。即通过土地产权所有者交纳的二税来进行再分配。

两宋的赋税，主要是继承唐代两税法而来的二税以及其他一些承继五代弊政而来的苛捐杂税。二税是对土地产权所有者收地税，其征税对象既包括地主，也包括自耕农和半自耕农。其他的苛捐杂税，有只针对产权所有者的，如支移、沿纳、折变等；也有针对所有国家居民、按人头摊派的，既有地主、自耕农和半自耕农，也包括佃农在内，如丁盐钱、丁绢等。从理论上来说，在产权私有的状态下，无论何种赋税征收方式，都是来源于土地收益权的再分配。因此，宋代的赋税是建立在地租基础上的再分配，是集中化的地租。

宋代的二税以国家通过“田主”间接取得收益为典型形式。即国家政权在产权私有的情况下，通过征收二税来参与分割土地的收益份额，从而完成土地收益权的再分配。宋人王柏说：“嗟夫，田不井授，王政堙芜，官不养民而民养官矣。农夫资巨室之土，巨室资农夫之力，彼此自相资，有无自相恤，而官不与也，故日官不养民。农夫输于巨室，巨室输于州县，州县输于朝廷，以之禄士，以之饷军，经费万端，其始尽出于农也，故日民养官矣。”这段话相当透彻地描述了宋代产品再分配的方式，即赋税来源于土地收益权的再分配。“农夫输于巨室”，就是劳动力所有者向产权所有者缴纳地租。这是扣除劳动力产权获得的经济利益之后的剩余部分，也是土地的所有者依靠出租产权经营使用权所得的经济补偿。在这里，土地产权的所有者与土地的经营使用者两者之间首先进行产品的直接分配，即产品收益权初次分割。“巨室输于州县，州县输于朝廷”，就是产权所有者向国家缴纳赋税。这是在产品已直接分配之后完成的，是产权所有者在自己直接分配得来的产品中再分出一定的份额上交给国家，以换取国家对自己私有产权的保护和实施，是产权收益权的再次分割。从这一事实我们可以清楚地看到，产品的初次分配（直接分配）与再次分配（间接分配）之间的分别与联系。其分别在于初次分配与再次分配的参与者和所行使的权利的不同。初次分配的参与者是劳动（力）所有者与产权所有者，双方行使的权利是劳动力产权和土地产权；再次分配的参与者是土地产权的所有者与土地产权的保护者，双方行使的权利是产权的所有权和公共产品的提供权（产权的保护）。其联系在于两者都基于一个共同的基础，这就是土地产权的收益权。无论是地租还是赋税，都是土地产权收益权的转化物。只不过赋税是产品收益权的再分配，是在物质生产之外的领域，使用国家权力以强制的方式从地租中分割出来而已。在这种场合，私有土地产权所有者仅仅起了一个产品转缴的作用。然而，这仅仅是事物的一个方面。另一方面，既然产权的收益权要经过两次分割，那么对产权的所有者来说，就存在在每次分割中如何使自己尽可能获益、甚至以对方受损为代价而获益的机会。在产品的直接分配中，劳动力产权所有者和土地产权所有者总是有一个如何利用自己的产权尽可能多地分得收益的问题。这就是如何确定地租量的问题。两者之间存在着关于产品初次分配的博弈。而在产品的再次分配中，又存在着土地产权所有者希望“白搭车”的问题。私有土地产权者想方设法逃避赋税，而国家政权为了保证自己的财政收入有增无减，必须强制向一切国民（公共产品的受益者征收税金，两者之间存在着关于产品再分配的博弈。第二，宋代赋税以土地、财产为征收赋税的对象。

唐代及唐以前各代的口赋、户调式、租调制、租庸调制等，都是以人丁户口为标准的。所谓按丁、按口征收赋税，其前提在于有大量自耕农半自耕农存在。马端临指出：“至元魏而均田之法大行，齐周隋唐因之，赋税沿革，微有不同，史文简略，不能详知，然大概计亩而税之令少，计户而税之令多。然其时户户授田，则虽不必履亩论税，只逐户赋之，则田税在其中矣。至唐，始分为租庸调，田则出粟稻为租，身与户则出绢布绫锦诸物为庸调。然口分、世业，每人为田一顷，则亦不殊元魏以来之法，而所谓租庸调者，皆此受田一顷之人所出也。（唐）中叶以后，法制隳弛，田亩之在人，不能禁其卖易，官授田之法尽废，则之所谓输庸调者多无田之人矣。乃欲按籍而征之，令其与豪富兼并者一例出赋，可乎？”因此，随着唐中叶之后均田制的瓦解，土地产权私有化发展到一个新的历史阶段。在土地产权私有化的情况下，不但土地产权私有的总量增大，而且土地产权私有者内部拥有土地数量的差距也悬殊。自耕农的土地日益被侵蚀，失去土地的人口日益众多：无地的佃农成为社会人口的多数，而他们再也无力交纳按丁、按口征收的大量赋税。于是在土地产权改变这一历史背景下，按土地、财产数量征收的赋税所占的比重就大大上升了，“农夫输于巨室，巨室输于州县”这一地租再分配形式也就进一步突显出来。所谓按土地、财产征收赋税，正是国家通过“田主”间接取得土地产权收益权的表现。

第三，宋代赋税制度由劳役向赋税转化。

在中国古代社会，徭役也是劳动者土地收益权的体现，只不过这种体现不以产品、而是以劳务的形式体现出来，实际上是国家在时间、空间上占有劳动（力）产权或土地收益权。所以说，徭役实质上是与赋税一样的，两者之间是可以互相转化的。

唐以前，一般劳动者最感痛苦的是征调无时、调发无度的徭役。这些徭役，“或以起军旅，则执干戈、胄锋镝而后谓之役”。既包括百姓无偿为国家充任一定期限的兵卒，或驻守地方，或防戍边防，或自带兵器，或自备n粮的兵役。“或以营土木，则亲畚锸、疲筋力然后谓之役”，也包括百姓无偿为国家政府从事筑堤防营宫室、造桥梁修道路等公共工程的劳动的力役。

唐初实行租庸调制，其中的庸，实际上是以赀代役，开创了徭役向赋税的转化。“安史之乱”前后，府兵制逐渐被募兵制所取代，百姓已基本上不需承担兵役。唐中期的两税法，将代表力役之征的庸钱并入到两税中征收。劳役向赋税的转化进程日益强化。

演及宋代，虽然从国家法律规定上百姓仍然有服徭役的义务，但在实际操作中，国家陆续规定可以钱代役，各色徭役均已开始了向以赀代役（代役税）转化的过程。如夫役中的河夫，先是由准许离服役地点过远的地区“不可使民间一一亲行，故许民纳钱，以充雇直”；逐步发展到“河北、东京、淮南等路出赴河役者，去役所七百里外，愿纳免夫钱者听从便”，“京东、河北五百里内差夫，五百里外出钱雇夫”；再演变为“准敕五百里外方许免夫，自来府界黄河夫多不及五百里，缘人情皆愿纳钱免行，今相度，欲府界夫即不限地理远近，但愿纳钱者听”；最后定格为“凡河堤合调春夫，尽输免夫之直，定为永法”。这样，就将纳钱免役制度化，从而确立了劳役向赋税的过渡和转化。当然，宋代地域广阔，各地区经济的发展水平不尽相同，而且事物的发展和制度的确立总会有一些反复。但正如苏辙所评论：“三代之民，以力事上，不专以钱。近世因其有无，各听其便：有力而无财者使效其力，有财而无力者皆得雇人。人各致其所有，是以不劳而具。”宋代徭役征调的大趋势反映了由劳役向赋税的制度变迁。 同时，与唐宋之际的其他赋税一样，这些由力役转化而来的赋税，也经历了一个从唐代以人丁户口为征收依据（租庸调制）发展到宋代以赀产为征收依据的演进过程。北宋元祐年间，“都水使者吴安持言：州县夫役，旧法以人丁户口科差。今元祐令，自第一等至第五等皆以丁差，不问贫富，有（偏重）偏轻之弊。请除以次降杀使轻重得所外，其或用丁口，或用等第，听州县从便”。从“旧法以人丁户口科差”，到“或用丁口，或用等第，听州县从便”，反映了力役征发逐步向以户等（资产作为摊派对象的过渡，表明国家力役征发从“以丁为本”的时代逐步演进到“以地为本”的时代。事实正是如此。根据史料记载，宋代各地方政府在力役征发中，往往采取按户等、田亩摊派的原则。北宋李元弼在总结自己当县令的经验时说：“差夫役，总计家业钱均定，遂无偏曲”，明白无误地指明以田亩赀产为征收免夫钱的标准，说明在地方州县征发免夫钱在实际操作上已逐渐形成制度化。宋人苏轼说：“自两税之兴，因地之广狭瘠腴而制赋，因赋之多少而制役，其初盖甚均也。责之厚赋，则其财足以供；责之重役，则其力足以堪。何者？其轻重厚薄，一出于地，而不可易也。户无常赋，视地以为赋，人无常役，视赋以为役，是故贫者鬻田则赋轻，富者加地则役重，此所以度民力之所胜，亦所以破兼并之门而塞侥悻之原也。”可见，在两税法之后，在赋税征收以田亩广狭为依据的基础上，各类征役也“因赋之多少而制役”，“视赋以为役”，实际上是以田亩赀产为征调征役的依据，所谓“其轻重厚薄，一出于地”，表明劳役的摊派最终还是落实在田亩赀产上。与两税法后按土地、财产征收赋税一样，国家通过将部分夫役摊入田亩赀产，从而使“田主”承担部分夫役（免夫钱），正是国家参与间接瓜分私有土地产权收益权的又一种表现形式。这也是与前代不同的变化。

第四，宋代工商业税大大增加。

宋代以前，国家政权一般仅对在当时社会经济生活中产生较大影响的盐铁的生产和销售采取国家垄断经营，实行官产官销，完全排斥私商的参与。中央政府通过“寓税于价”（即通过专卖加价）这一比较隐蔽的形式，取得比直接课税更为丰厚的财政收入。而对其他的商品一般只征少量的税或根本不征。即使征收，也往往由地方官府自行决定税率，自行支配商税收入。如汉代，“开关梁，弛山泽之禁，是’以富商大贾，周流天下，交易之物莫不通，得其所欲”；“山川、园池、市肆租税之人，自天子以至封君汤沐邑，皆各为私奉养，不领于天子之经费”。隋朝至唐开元前，“凡关，呵而不征，司货贿之出入，其犯禁者，举其货，罚其人”，其目的在于“限中外，隔华夷，设险作固，闲邪正暴”，而不在于收税。唐代两京诸市署与州县市令的设置，目的也只在于管理市场，而不在于收市易之税。由于宋代以前各朝商税征收本身并未程序化和制度化，国家政权对于商税收的多少也并不在意。宋以前各代官方文献中全无全国性商税收入的统计，说明商税收入在当时的国家财政中尚不占重要地位。

唐玄宗时，随着工商业的发展，开始对少地或无地的商人按户等高下征收地税；代宗大历户税改制，对有邸店、行铺、炉冶者等工商业者，又进一步规定加等征收户税。到两税法又明文规定，“不居处而行商者，在所州县税三十之一。度所取与居者均，使无侥幸。”行商是指流动的商人，所在三十税一，当指其所带商品货物的价值而言。所谓居者，应是指坐贾，即定居某地开铺经营商贸的人，他们也须纳税。这表明商人要缴纳另外的商税。也就是说，两税中开始将商税与地税、户税区别开来了。在兵荒马乱的五代十国时期，各国对征收商税都很重视，后唐有“商税务”，后汉有“商税使”，后周有“商税院”，都是负责专门征收商税事务。北宋初，太祖“诏榜商税则例于（商税）务门，无得擅改更增损及创收”。即是指将《商税则例》公布在商税务的门前。《商税则例》的公布，表明北宋在一开始就有了正式的商税法规。北宋在四京（即开封府、河南府、应天府、大名府）设“都商税院”，南宋时临安府的税务也设“都商税院”；在各州、府设征收商税及其他税收的机构“都税务”，各军、县、镇也相应设置征收税务或税场，负责征收商税

宋政府将商税的征收程序化和制度化，并对商税的征收制定了多项征收规范。有论者指出：“宋代商税和田税截然分离，出现了完整意义上的商税制度。地方政府定期公布商税则例及其变动情况，各地州、县、墟镇广置税务机构，这些情况表明商税征收到宋代首次进入了自身的制度化时期。”并指出，这标志着“原来超经济强制性质的抑商政策开始向经济性强制的征商政策转化”。这些结论是十分有见地的。同时，商税征收制度化，也是对商品生产者私有产权保护的制度化。因为比起唐末五代对商税的横征暴敛，商品生产者交纳一定的商税，以换取政府承担对商品产权的保护和实施，从成本上来讲是合算的。北宋初年在全国各地曾努力改革五代十国苛刻的征商弊制，并严格约束各级理财机构和征商机构，防止其过度苛征暴敛，使商品生产者的交易费用降低。商税征收制度化，说明“当私人收益的潜在增长超过交易费用时，便会为建立这种所有权进行种种尝试。政府承担对所有权的保护和实施，因为它为此付出的成本低于私人自愿团体所付的成本”。宋代允许工商业有一定程度的自由度，促进了商业的发展，也达到了政府“商旅既安，课利自厚”的目的。正如诺思所说，“显然，从发展新的制度和所有权中获得的收益必然相对（多）于费用增加，所以创新（制度）是有盈利的。”

宋代的工商业税，如过税（商品流通税）、住税（商品交易税）、力胜钱（水路流通税）以及矿冶收入等都有大幅度的上升。工商税在国家财政收入中的地位日见重要，是田税、禁榷收入之外对宋代财政影响较大的税项之一。从商税收入占国家总财政收入的比重来看，北宋时期，商税收入约占国家财政总收入的10％左右；南宋由于缺乏商税收入的全面统计，其在全国财政的总收入比重难以确定，但估计大概比北宋时期还是会有所提高的。这也是宋以前不能相比的。可见到了宋代，随着商品经济日趋高涨，商税收入在国家财政中的地位渐趋重要。商税已单独成为国家重要税收之一。

第五，宋代把征自京城及诸州、县、寨、镇的正税冠以“城郭之赋”（即坊郭之赋）专称，即从唐代两税法中分出坊郭之税。

唐杨炎请行两税法云：“户无土客，以见居为簿，人无丁中，以贫富为差。不居处而行商者，在所州县税三十之一。度所取与居者均，使无侥悻。居人之税，秋夏两徵之。”因此，唐代的两税是“居人之税”，是除了“不居处而行商者”之外的所有“居人”，即不分乡村户或坊郭户，都须缴纳之税。如前所述，按照两税法，居人两税钱的多少是依据户等的高下而定的，又均定户等的依据则是田亩和资产。城市居民的房产只是作为众多杂产之一，在排定户等进而决定两税钱中有一定作用，此外并无所谓屋税。但在唐后期以至五代，先后出现了独自存在的间架税和屋税。唐德宗时，曾一度征收屋税。后因遭到反对，很快停征。但自五代起至于宋代，又皆有屋税。后唐明宗天成二年（927年1十月诏：“应汴州城内百姓，既经惊劫，须议优饶。宜放二年屋税。”这是作为“城郭之赋”的屋税首次见诸于文献的记载。此后，后晋、后汉、后周时，皆有征收屋税的记载。由此可见，至少自五代开始，屋税已是各地城市居民缴纳的一项正常的赋税，是宋代城郭之赋（宅税、地税之类）的始源。

宋代，对城市居民征收“城郭之赋”。何谓“城郭之赋”？据《玉海》、《文献通考》等书所述，乃“宅税、地税之类”是也，是指坐落在京城及诸州县寨镇的房产和地产应缴纳的税赋。所谓“宅税”，即是屋税，为宋代文献中常见的坊郭户缴纳的正赋。自五代开始，至宋一直如此。赵匡胤建立宋朝后，即有“减（扬州1城中居民屋税，民皆悦服”的措施。宋初，“潘美定湖南，计屋每间输绢丈三尺，谓之屋税。”以后熙宁方田均税法中规定：“屋税比附均定。”崇宁方田令规定：“诸州县寨镇内屋税，据紧慢十等均定，并作见钱。”至政和二年，又改为每等之中再“各分正次二等”，共为二十等。可见宋代城市居民始终承担缴纳屋税的义务。而据南宋《庆元条法事类》载，诸州申夏秋税管额帐式中，须将“盐钱、屋税、麴货等及自来别立顷项开说钱物，并依税租开具“，表明屋税收入是在乡村民户夏秋税租之外“自来别立顷项”的钱物，并不属于两税范畴之列。这样，宋代就形成乡村民户无宅税，以房产为税产的屋税是坊郭独有的税目。《宋史》“食货志”中将“城郭之赋”与“民田之赋”等并列，也即将城镇居民所缴纳的房产税与乡村居民所缴纳的土地税区别开来，表明房产税已从作为两税正宗的土地税中分离出来，是宋代二税之外的特有税目。这当然是与宋代城市商品经济的发达、城市私有房屋产权的逐步确立相联系的。

三

所谓制度变迁，实际上可以理解为一种更有效率的制度的产生过程。具体到仍处在农业社会的宋代，就是如何更好地配置土地资源和人力资源，让其发挥更大的潜力的过程。也就是说，是如何达到帕累托更优的过程。

宋代继承唐代“两税法”的“以资产为宗”的税收制度，规定了以土地为主的资财作为法定的征税对象，从税制上较以前更为明确地承认和界定了土地私人占有的产权，表明无论国家政府还是个人都已公开承认私有产权的合法性，达成了社会共识，从而激发了土地产权拥有者利用土地资源创造财富的积极性，对宋代农业乃至整个社会经济起到了巨大的促进作用。同时，按资产征税对农民劳动者意味着赋税的减轻及赋税的公平，对生产积极性也有一定的制度激励作用。

宋代从制度上规定了各类徭役均以产权多少来摊派，也在一定程度上减轻了农业劳动者的负担。同时，以钱代役，使农民逐步摆脱了劳役的束缚，人身相对自由，土地私有产权和农民人身权利也成为表现出更多独立利益的行为主体。这对于促进社会经济尤其是商品经济的发展是十分有利的。以钱代役顺应经济发展与赋役制度变迁的历史要求，具有一定的制度创新的特点。

商税征收的制度化，实际上是承认商品生产者的产品产权所有，这就进一步促进了商品经济的发展。政府承担对商品产权的保护和实施调动了商品生产者的生产积极性，既增加了商品生产者的盈利（降低成本、扩大规模、交易量增加等），又增加了政府的盈利（商税收入），形成一个“双赢”的局面。事实证明，宋代商品经济的发展，其商税制度化是起了一定的推动作用的。

宋代赋税制度的变迁，提供了进一步发挥自然资源和人力资源潜力的激励机制。这是因为，“不管是在企业内部，或是在市场上，行为者总是在各种组织制度的约束前提下来使他们的目标函数最大化”。宋代的社会经济，在私有产权制度的确立这一前提下，为数众多的经济元在进行经济选择、经济决策时，都毫无例外地遵循着一个相同的基本规则：这就是在各种现存的制度制约条件下寻求最大的产权收益，从而使各经济元在从事经营和生产时，主观上以追求达到更高的生产效益及个人所得的边际效益为目的，而在客观上却推动了生产的发展和历史的进步。从这个意义上来说，宋代社会经济的繁荣与赋税制度变迁的激励作用有着密切的关系。