国有企业重组税务处理案例研究 国有企业在我国的国民经济体系中占主体地位，近年来随着国家纵深推进国有企业改革、提高企业发展活力，国有企业之间和国有企业内部以并购重组加大资源整合力度的行为成为常态，这对国有企业提高核心竞争力、培育新动能起到了积极的作用。但其同时带来比较复杂的涉税问题，本文根据笔者所在集团公司内部国有企业并购重组的涉税问题处理实例，剖析相关税法与国资法规，从税务与账务处理的不同角度，对国企并购重组所衍生的多种问题展开充分讨论，最后提出其涉税风险的解决建议，希望对涉及并购重组的国企主管部门与涉及并购重组的国有企业有所启发，选择适合自身的最佳并购重组方式、达到预期的税收目的并化解政策风险。
案例
(一)案例企业概况
广西建工集团有限责任公司(简称“广西建工”)是广西区政府直属国有大型企业，下属有子公司22家，其中建筑施工特级资质企业5家，现有正式员工2.8万人。2017年名列中国500强企业第191位，实现营业收入905亿元，利润首次突破20亿元。作为西部地区建筑企业的排头兵，广西建工计划2022年营业收入突破1820亿、跻身世界企业500强。
广西建工金控投资有限公司(简称“金控公司”)是广西建工旗下进行产融结合、开拓新业务的投资公司;其原为全资子公司，后因采用明股实债方式融资，股比降为96.71%，现属绝对控股子公司。公司注册资本金5亿元，总资产40亿元。
广西建工集团第一建筑工程有限责任公司(简称“一建公司”)是广西建工旗下的主力子公司，其原为全资子公司，后因采用明股实债方式融资，股比降为93.08%，现属绝对控股子公司。注册资本金10亿元，2017年营业收入116亿元。
南宁市大都小额贷款有限公司(简称“小贷公司”)是一建公司的全资子公司，是广西建工2014年5月为整合集团内建筑上下游产业链贷款业务而成立的二级子公司;2017年底小贷公司净资产为44,725万元，其中注册资金4亿元，4,725万元为小贷公司经营积累。
(二)企业重组事项
由于金控公司与小贷公司同属广西建工的金融板块，两者的业务有一定的交叉点;根据广西建工《关于南宁市大都小额贷款有限公司整体并入广西建工金控投资有限公司的通知》(桂建集团政字〔2017〕51号)，集团把一建公司的小贷公司整体并入金控公司。
相关的税法依据
《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号文)中的“企业重组”是指企业在生产经营业务外发生经济或法律结构重大改变时的交易，具体包括资产收购、股权收购、合并与分立等。该通知第五条规定：“企业重组事项若同时符合以下条件，则适用特殊性税务处理：①重组业务不是以减免或迟交税款作为主要目的，且有合理的商业目的;②收购企业股权比例不低于该被收购企业全部股权的75%;③企业在重组业务发生后的连续12个月内保持原实质性的经营;④重组业务中取得股权方在重组日后连续12个月内不得转让该部分股权。”
《关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2014〕109号)在股权收购中，将上述收购企业股权比例不低于该被收购企业全部股权的75%调整为50%。该通知第三条规定：对于资产、股权划转，100%直接控制的全资居民子企业之间，及受同一或共同多个居民企业100%直接控制的居民子企业之间可以按照账面净值来划转资产或股权，凡不是以减免或迟交税款作为主要目的，且有合理的商业目的，资产或股权划转后连续12个月内保持原实质性的经营，而且划出、划入双方企业都没有在财务上确认损益的，则可以按特殊性税务处理。
相关的国资法规依据
国务院国资委的《企业国有产权无偿划转管理暂行办法》(国资发产权〔2005〕239号)第二条提到企业国有产权无偿划转，是指企业国有产权在国有独资企业之间的无偿转移。
2016年6月24日起施行的《企业国有资产交易监督管理办法》(国务院国资委财政部令第32号)第三十一条规定：同一国家出资企业、及其各级控股企业或者实际控制企业之间由于实施企业内部重组整合而进行产权转让的，经该出资企业履行内部决策程序后，可以采取非公开协议转让方式。第三十二条规定：企业通过非公开协议转让方式来转让企业产权的，在履行内部决策程序后，转让价格可以采用当地国资委中介机构库中评估机构出具的资产评估结果或该企业最近一期审计报告中的净资产数值为基础来确定。
企业重组的股权变更方案比较
现针对上述税法与国资法规依据，结合集团一建公司、金控公司的实际情况，提出如下三种股权变更方案的税务成本与税务风险进行比较，以供选择最优方案。
(一)无偿划转
在无偿划转方案下，一建公司与金控公司就小贷公司的股权划转签署《股权划转协议》。本次划转在广西建工合并报表范围内进行，并没有涉及合并报表范围变化，故对单体企业权益不产生影响，也对当期财务、及生产经营无重大影响。本方案中，一建公司与金控公司只需以对小贷公司投资的账面价值40,000万元作为本次划转标的便可。
【分析】无偿划转是较为特殊的一种企业国有产权流转方式，是在兼并重组的前提下，以无偿形式对各部门的国有资产进行综合调配的一种资源优化手段，具有行政性特点，降低了资源调配的阻力和成本，提升调控速度。无偿划转本身并不具有免税属性，尽管本方案中金控公司将一建公司划入的小贷公司股权作为实收资本，在方式上适用特殊性税务处理的相关规定，符合免税的范畴。但是一建公司与金控公司均有引入明股实债作为战略合作方，广西建工持一建公司93.08%股权，持金控公司96.71%股权，均不符合《关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2014〕109号)中“100%直接控制的全资居民子企业之间的无偿划转条件”的要求。结合国务院国资委《企业国有产权无偿划转管理暂行办法》所述无偿划转，是指企业国有产权在国有独资企业(即全资)之间的无偿转移;该文件这样规定也是为了不让国有资产流失。所以尽管此方案股权划转成本低，但在合规性上无法采用无偿划转方案。
(二)非公开协议转让
在非公开协议转让方案下：一建公司与金控公司就小贷公司的股权转让签署《股权非公开协议转让协议》。本次股权转让是在广西建工合并报表范围内进行，并没有涉及合并报表范围变化，故对单体企业权益不产生影响，但对一建公司当期财务、税务及生产经营产生一定影响，具体的会计处理如下。
一建公司账务处理：
借：银行存款 44,725万
贷：长期股权投资——小贷公司40,000万
投资收益 4,725万
金控公司账务处理：
借：长期股权投资——小贷公司 44,725万
贷：银行存款 44,725万
【分析】一建公司采取非公开协议转让方式，其转让小贷公司股权的价格不得低于资产评估结果或小贷公司最近一期(即2017年)审计报告中的净资产数值。由于股权划出方一建公司确认了4,725万元所得，违反了《关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2014〕109号)中“股权划出、划入双方企业都没有在财务上确认损益”的特殊性税务处理规定，故不符合有关特殊性税务处理的规定，只能按照一般性税务处理。所以本方案中，一建公司与金控公司虽属于同一控制下的股权划转，但应以小贷公司净资产44,725万元作为本次转让标的，一建公司应确认投资收益4,725万元，从而影响一建公司当期利润总额4,725万元，同时应缴纳企业所得税708.75万元(一建公司2017年1月1日起取得高新技术企业，适用15%的企业所得税税率)。此方案虽然能实现企业重组的目的，但需缴纳企业所得税708.73万元，明显不划算，并不是最优方案。
(三)股权支付方式收购
金控公司采用股权支付方式收购一建公司的小贷公司股权，签署的《股权支付方式收购协议》。本次股权收购在广西建工合并报表范围内进行，并没有涉及合并报表范围变化，故对单体企业权益不产生影响，也对当期财务、及生产经营无重大影响。金控公司向一建公司购买小贷公司100%股权，将采取金控公司本企业股权支付形式支付100%股权交易总额，拟作为一建公司对金控公司的增资。这样做目的是为了符合特殊性税务处理的相关条件，具体的会计处理如下。
一建公司账务处理：
借：长期股权投资——金控公司 44,725万元
贷：长期股权投资——小贷公司40,000万元
资本公积 4,725万元
金控公司账务处理为：
借：长期股权投资——小贷公司 44,725万元
贷：实收资本 44,725万元
【分析】在采取股权支付方式收购方案下，一建公司以持有的小贷公司股权作为增资的对价、成为金控公司股东，符合特殊性税务处理的相关规定(①收购与支付股权比例均为100%，大于规定比例;②金控公司取得小贷股权后连续12个月内不改变小贷公司原来的实质性经营、同时也不转让此股权)。本方案的好处为一建公司、金控公司在本次股权收购、股权持有期间均不产生税务影响，既实现广西建工企业重组目的，又不需缴纳企业所得税。金控公司经过此次收购小贷公司股权，其企业注册资本金由5.17亿增加到9.64亿，这极大提高了金控公司作为广西建工投资平台的实力与承接PPP项目的能力。综上所述，本方案明显比前面两个方案更有可行性。本次股权收购的特殊性税务处理实质是“延期交税”，一建公司在对外出售所持金控公司股权时，将重新面临涉税问题。(如表所示)
总结与思考
在我国国企不断改革的大背景之下，企业资产重组成为国有企业发展过程中的重要战略手段之一，如果国企能够合理运用上述税法及国资规定来进行国企重组的税收筹划工作，将为企业防范税务风险与节约大量的现金流，有利于国企在激烈的市场竞争环境中提高核心竞争力，进一步提质增效。因此，笔者认为企业重组业务的特殊性税务处理的实质是“延期交税”，其强调“以减免或迟交税款作为主要目的，且有合理的商业目的”。所以建议企业在资产或股权重组过程中，充分利用该“延期交税”政策，既完成国企改革改制重组的同时，又能实现集团公司整体框架的税负最优化。对于国有企业重组业务涉税风险防范方面，提出一些思考建议。
(一)建立并健全国有企业涉税风险的内部防范机制
一是国有企业必须将涉税风险的防范工作与日常管理工作结合起来。将涉税风险防范理念植入整个企业发展理念中，让企业员工全员参与。明确税务风险防范的责任划分，提高彼此的协同性，形成国企自身自上而下稳定的涉税风险防范系统。
二是国有企业要建立自身的涉税风险管理库。平时坚持吸收日常的涉税风险案例与知识点、更新最新税法内容;通过将具体企业重组方案比对本企业的涉税风险管理库，就能够在实施前准确识别出可能涉及的税务风险点，从而建议国企领导层或者战略部门调整具体重组方案、做好税务风险的防范措施。
(二)在国有企业内部机构中增设独立且专业的税务部门
国有企业应当在其内部集中最有税务专长的财务人员，如拥有注册会计师、注册税务师执业资格或高级会计师职称的财务人员，搭建企业独立的税务部门，对国有企业实施重组业务中涉及的税务风险进行充分论证。由于我国税收法律法规的层级多，若企业税务人员在论证过程中存在对税法理解模糊的地方，要及时与主管税务机关详细沟通后才能继续项目论证，从而防范涉税风险。
(三)国有企业实施企业重组前经主管税务机关裁定重组方案
不同的企业重组方式其所享受的税收优惠是不同的，故国有企业重组方案要充分考虑采取何种重组方式才能与税收优惠政策所适配;重组方案中的任何涉税问题，如合同形式、组织结构等是否与税法规定相适配等，都必须在企业重组实施前与主管税务机关进行充分交流，让其对本企业重组方案的税务可行性给出专业性指导意见，在事前做好涉税风险的防范工作。
参考文献：
[1]王慧.国有企业并购重组企业所得税税务风险研究[J].财会通讯，2017，(02)：115-119.
[2]林月秀.国有企业并购重组中产权无偿划转涉税问题思考[J].财会学习，2017，(23)：01-03.
[3]文宇.特殊性重组业务的财税处理案例探讨[J].会计师，2017，(05)：13-14.
(作者单位：广西建工集团有限责任公司)
公司合并的税务处理及例解公司合并的税务处理及例解
(一)公司合并中的增值税处理
被合并企业将不动产转让给合并企业的增值税处理
《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)规定：“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。”
基于此规定，应注意以下二点：
(1)通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围。
本规定有关键词有两个，即“实物资产”和“一并”。就是说资产重组的纳税人，在合并、分立、出售、置换过程中，必须将实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力“一并”转让给其他单位和个人。也就是说，必须是转让企业全部产权的资产重组，即转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，才是不属于增值税的征税范围，不征收增值税。否则是单纯的资产转让行为或资产收购，无论单笔转让的资产金额多大，都应当征收增值税。因此，在实践当中，“吸收合并”涉及的应税货物的转让，不征收增值税。资产收购或资产转让或整体资产转让都应当征收增值税。
例如，A企业持有B企业100%的股权。2015年5月，A企业和C企业签订了一份吸收合并企业协议，协议约定，A企业将其持有B企业的全部产权转让给C企业后，B企业注销。B企业全部资产、债权、债务和劳动力转移到C企业，B企业注销是一种吸收合并行为，这一行为应适用《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)的规定，不征收增值税。
如果B企业将其全部资产、转让给C企业，以换取C企业股权和非股权支付，B企业并不注销，则是C企业收购B企业资产的行为，这一行为实际属于整体资产转让，B企业在资产转让中，涉及应税货物所有权的转移，应照章征收增值税。
(2)无论是全部产权转让的资产重组交易，还是部分产权转让的资产重组交易，涉及的应税货物的转让不属于增值税的征税范围。转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为;转让企业部分产权是部分转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为。
例如，A企业持有B企业100%的股权。2015年5月，A企业和C企业签订了一份吸收合并企业协议，协议约定，A企业将其持有B企业的全部产权转让给C企业后，B企业注销。但合并协议中约定，部分资产、债权、债务由A企业承担，其他资产、债权、债务和劳动力全部转移到C企业。这一行为稍微复杂，根据协议的约定，B企业部分资产、债权、债务由A企业承担，实际上属于A企业收购B企业资产行为，涉及到B企业应税货物所有权转移到A企业的，应照章征收增值税。其他资产、债权、债务和劳动力转移到C企业的，属于C企业部分吸收合并B企业，不征收增值税。
被合并企业的增值税留抵税额的处理
《国家税务总局关于纳税人资产重组增值税留抵税额处理有关问题的公告》(国家税务总局公告2012年第55号)第一条规定：“增值税一般纳税人(以下称“原纳税人”)在资产重组过程中，将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人(以下称“新纳税人”)，并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣，”。基于此规定，只有在增值税一般纳税人在资产重组过程中，必须把全部而不是部分资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人(以下称“新纳税人”)，而且转让后必须是按程序办理注销税务登记的，才可以将留抵增值税结转新纳税人抵扣。对于企业只是将部分资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人，是不能进行留抵税额的结转抵扣的。
(二)公司合并中的营业税处理
《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第51号)规定：“自2011年10月1日起，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。此前未作处理的，按照本公告的规定执行。”基于此规定，纳税人合并、分立、出售、置换等重组方式中，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税的，必须同时具备两个条件：一是企业将全部或者部分实物资产转让给其他单位和个人;二是与转让资产相关的债权、债务和劳动力也转移给接受全部或部分实物资产的其他单位和个人。如果企业只把全部或部分实物资产转让给其他企业和个人，但是，没有把与该实物资产相关的债权、债务和劳动力进行转移的，对其涉及的不动产、土地使用权转让必须依法缴纳营业税。
(三)土地增值税的处理
《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]048号)第三条规定：“在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。”基于此规定，在公司合并中，被合并企业将房产和土地转让到合并企业中的，暂免征收土地增值税。
(四)印花税的处理
《财政部、国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》(财税[2003]183号)第二条规定：“以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。”
(五)企业合并的企业所得税处理
企业合并的一般性税务处理
在企业合并中，合并企业的支付可能是股权支付和非股权支付的结合或者是纯粹股权支付或非股权支付。从税收方面分析，对于合并方来说，主要是一种支付行为，所以一般不涉及税收问题，如果合并方涉及非货币性资产支付，则一般需要按照视同销售进行处理;对于被合并方来说，企业被合并注销后，企业资产被兼并转移，企业股东获得收入，因此，被合并企业涉及资产转移的税收问题。
根据财税〔2009〕59号文件第四条第四项规定，，除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外，企业合并，当事各方应按下列规定，即一般性税务处理：
(1)合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的'计税基础。
(2)被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
(3)被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
[案例]
甲公司合并乙公司，乙公司被合并时账面净资产为6000万元，评估公允价值为7000万元。乙公司的股东收到合并后甲公司股权支付5000万元，其他非股权支付2000万元。同时乙公司的账上还有100万元亏损没有进行弥补，请分析甲公司和乙公司的相关税务处理。
[分析]
在此项合并中，甲公司接受乙公司的净资产应按公允价值7000万元作为计税基础进行入账。乙公司资产评估增值1000万元需要按规定缴纳企业所得税，税后按清算分配处理。乙公司的100万元不能够在合并方甲公司进行继续弥补。
企业合并的特性性税务处理
(1)企业合并的特殊性税务处理的条件
根据财税〔2009〕59号文件第五条规定，企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：
具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。
企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。
企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
(2)企业合并的特殊性税务处理
企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：
可以选择对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失。
合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。
被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。
可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。
被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。
(3)在特殊性税务处理中，非股权支付额要纳税
财税〔2009〕59号文件第六条第六项规定，重组交易各方按规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。
非股权支付对应的资产转让所得或损失=(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)×(非股权支付金额÷被转让资产的公允价值)。
[案例]
甲企业合并乙企业，乙企业被合并时账面净资产为5000万元，评估公允价值为6000万元。乙企业股东收到合并后企业股权5500万元，其他非股权支付500万元，假如乙企业股东原投入乙企业的股权投资成本为4000万元，请分析有关的税务处理。
[分析]
由于股权支付额占交易支付总额比例为92%(5500÷6000×100%)，超过85%，因此，双方可以选择特殊性税务处理，即资产增值部分1000万元不缴纳企业所得税。同时，甲乙双方的股份置换也不确认转让所得或损失。假设此比例不超过85%，则资产增值部分1000万元要缴纳企业所得税250万元，股份支付也要确认所得或损失。
由于乙企业股东取得新合并企业股权5500万元，取得非股权500万元，而且乙企业股东原投入乙企业的股权投资成本为4000万元，则增值2000万元(5500+500-4000)。股东取得的非股权收入500万元对应的转让所得为：500÷6000×2000=166.7(万元)。
根据财税〔2009〕59号文件第六条第四项“被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定”的规定，股东取得新股的计税成本不是5500万元，而是3666.7万元(4000-500+166.7)。
根据财税〔2009〕59号文件第六条第四项规定，企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：
(1)合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。
(2)被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。
因此，在上例中，甲企业合并乙企业，尽管乙企业净资产的公允价值为6000万元，但其账面价值为5000万元，合并后的企业只能以5000万元作为接受资产的计税基础。
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企业分立中的税收筹划问题，举一个实际公司的例子企业分立是一个企业依照法律的规定，将部分或全部业务分离出去，分化成两个或两个以上新企业的法律行为。
它或者是原企业解散而成立两个或两个以上的新企业，或者是原企业将部分子公司、部门、产品生产线、资产等剥离出来，组成一个或几个新公司，而原企业在法律上仍然存在。总之，企业从本质上并没有消失，只是同原有企业相比，有了新的变化。
也正是这种实质上的企业存续，为纳税筹划提供了可能。
企业分立是企业产权重组的一种重要类型。企业分立的动因很多，提高管理效率、提高资源利用效率、突出企业的主营业务等，都是企业分立的动因，获取税收方面的利益也是企业分立的一个动因。
[案例1]假设甲制药厂除经营避孕药品和用具的销售业务外，并经营其他药品，该制药厂拟将避孕药品和用具这一免税产品抽出，单独设立乙制药厂。分立前。甲制药厂年应纳税所得额为12万元（适用税率33％）。
应纳所得税额：12×33％＝3.96（万元）
分立后，如果暂不考虑规模经济的影响， 甲、乙两企业年应纳税所得额之和仍为12万元，其中甲企业9.5万元，乙企业2.5万元，则：
甲企业适用税率为27％：
应纳所得税额＝9.5×27％＝2.565（万元）
乙企业适用税率为18％：
应纳所得税额＝2.5×18％＝0.45（万元）
乙两企业税负合计为3.015万元（2.565十0.45），较分立前节减税款9450元。
可见，企业分立中税务筹划的作用是不可忽视的。
扩展资料：
税务处理政策分析
(一)企业分立所得税处理与工商处理难以协调财税[2009]59号文件中明确规定：分立企业和被分立企业不改原本的实质经营活动，在被分立股东仍取得分立股权情况下。总的来说就是企业分家但股东不分家，则可以进行特殊性税务处理。相反，如果企业分家股东也分家的话则适合一般性税务处理。
(二)对于弥补亏损承继的问题国家相关财税文件规定了分立企业的亏损不得互相结转弥补，则是对企业分立一般性税务处理的亏损弥补，而企业没有超过法定弥补期限可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补则进行的是特殊性税务处理。
(三)税收优惠政策的承继问题企业还有没有享受完的税收优惠，存续企业可以按照存续企业前的所得额与分立后存续企业的资产的比例进行计算。但没有明确资产的计量及口径。
(四)非股权支付部分的相关事项特殊性税务处理对于股权支付部分有明确规定，而对于非股权部分的相关规定为：被转让资产的公允价值减去计税基础之间的差额乘以非股权支付被转让资产的公允价值之间的结果。但其实文件中存在着疑问：公式中的资产为哪种口径净资产；计算非股权支付中的资产转让所得或损失后，计算计税基础时，怎样进行分配调整？是否要把负债计入其中？这些都不明确。
参考资料来源：百度百科——企业重组业务企业所得税管理办法